本文为《澳大利亚会计评论》IASB十周年系列文章
摘要
当前，已有来自超过100个国家或地区（包括多数G20成员国）的公司被要求或准许使用国际财务报告准则（IFRS）。但是，作为最重要的经济体之一的美国，仍然要求在美国注册但于澳大利亚国内上市的公司依照美国公认会计原则（US GAAP）编制并向美国证券交易委员会（SEC）提交财务报告，同时禁止上述公司使用IFRS。本文介绍了美国自2007年至2012年期间与IFRS相关的活动及倡议的发展情况，并根据SEC近期发布的一系列报告概述了就可能将IFRS融入美国财务报告体系的现状。
过去的十年，国际会计准则全球趋同的进展令人瞩目。已有来自超过100个国家或地区（包括多数G20成员国）的公司被要求或准许使用国际财务报告准则（IFRS）（注1）。但是，在美国注册但于澳大利亚国内上市的公司仍继续被要求根据美国公认会计原则（US GAAP）编制向美国证券交易委员会（SEC）提交的财务报告，同时禁止上述公司使用IFRS。本文的目的是介绍美国自2007至2012年这5年期间发生的与IFRS相关倡议的发展与现状（注2）。
SEC与IFRS：2007至2008年
分别于1933年和1934年颁布的《证券法》及《证券交易法》确立了美国上市公司的财务报告及信息披露的要求。时至2007年，美国政府对外国私人发行人的财务报告要求与对美国国内发行人的要求都并无二致，除了外国私人发行人可以选择遵循US GAAP直接编制财务报告，或者依照其他（包括IFRS）会计准则编制财务报告但需要提供经审计的调节为US GAAP的转换报告。
2007年，SEC针对IFRS的主要变化就是允许外国私人发行人可以在2007年12月15日之后结束的财年开始直接采用IFRS编制财务报告而无需进行US GAAP调节（SEC 2007）。上述财务报告必须含有明确且无保留的遵循IFRS的陈述，同时审计意见也必须遵循IASB发布的IFRS准则。这样，上市公司只要声称其财务报告同时遵循了IASB发布的IFRS及某一司法管辖区版本的IFRS（例如，欧盟（EU）认可的IFRS）即可满足这一要求（注3）。
2008年11月，SEC提出了“趋同路线图”的草案，建议逐步要求美国上市公司在2014年12月15日或之后结束的财年必须采用IFRS编制财务报告（SEC 2008）。路线图中包含了需要对国际准则制定框架及美国财务报告主体对趋同的准备工作等进行改进的“里程碑”。如果这些作为先决条件的里程碑能在2011年得到完满的实现，SEC届时将考虑进入要求美国上市公司采用IFRS提交财务报告的法规制定阶段。然而，截至2011年底路线图中列示的可能方案都未能促成采纳IFRS的最终决定。
SEC《2010年IFRS工作计划》
2010年2月，SEC经过投票一致同意重申其对一套高质量且全球公认的会计准则的强烈支持（SEC 2010）。同时，SEC强调了其对US GAAP与IFRS趋同的支持并承认IFRS最有潜质成为全球公认的会计准则。SEC主席在该次会议上强调在做出将IFRS融入美国财务报告体系中的最终决定前，应当先完成美国财务会计准则委员会（FASB）与IASB签订的谅解备忘录（MOU）中所列示的趋同项目（注4）。
与此同时，SEC制定了一个让其工作人员持续跟进的工作计划，来评估是否进行趋同、以及如何、何时实施IFRS趋同。SEC还表示，即使决定要求或允许某些美国发行人使用IFRS，SEC仍期望FASB仍将继续在准则制定中保有重要的地位（SEC 2010）。SEC希望FASB继续与IASB合作完善会计准则，从而保障美国投资者的利益。该份政策声明和工作计划认为初始适用的时间可能不会在2015年或2016年之前，除此之外，并没有对趋同日期或过渡方案（例如，全部转换，单项准则逐步转换或交错过渡）做出具体建议。本文将在后面讨论其中一种可能的适用方案。
SEC的工作人员被要求对下列六个关键事项及相关问题进行评估：
1）IFRS是否发展完善并足以服务于美国投资者以及美国资本市场？采用IFRS编制的财务报表是否具有可审计性和执行强制力？
2）是否有对投资者有利的独立准则制定体系？IFRS基金会及IASB是否有独立的资金来源，其准则制定工作是否以保护投资者为核心？
3）对投资者有关IFRS的教育以及投资者对IFRS的理解是否充分？
4）应用IFRS对美国监管环境的其他方面有什么影响（例如，银行监管和税收监管）？
5）IFRS对于发行人有什么影响，包括是否需要发行人对系统，流程，控制，公司治理和法律诉讼等方面做出改进？IFRS对大型和小型发行人会分别有什么影响？
6）所有财务报告相关方（编制者，使用者，审计师，监管机构和学术界）对趋同的准备如何？审计师的专业能力是否充分？
此份工作计划表示前两个事项“与证监会未来决定是否进行IFRS趋同最为相关”（SEC 2010：1）。这些事项将在后面讨论。其余四个有关过渡的事项将影响SEC何时及如何将IFRS融入美国财务报告体系的决定。
IFRS有待完善发展以便为美国资本市场服务
全球性的财务报告准则必须是高质量的才能与SEC保护投资者及资本成长的使命相兼容。SEC在2000年发布的概念版国际会计准则中明确高质量的准则由一整套以中立性原则为基准的准则组成，这些准则可以被持续适用，并将为投资者，债权人和其他资本提供者提供可比，相关以及可靠的信息（SEC 2000）。SEC要求这些准则需要有一个坚实的基础来支持以确保它们都经过严格的解释并可以实现跨司法管辖区化的应用。SEC意识到IFRS准则中的某些领域也将受益于这些趋同项目，包括谅解备忘录中列示的需要双方共同完成的项目。
一、IFRS的全面性
从SEC的路线图（SEC 2008）及各方对路线图给出的的意见反馈函中显示，IFRS在两方面的指引作用有待提高。首先，IFRS缺少对专题领域的指引，如共同控制交易、资产重组交易，以及如公共事业与采掘业等特殊行业的准则应用。其次，通常US GAAP会提供针对准则的详尽指引，而IASB则选择发布细节与说明较少的指导。
那些IASB做法的支持者称，这样做使得准则没有US GAAP那么复杂，让企业能够更好地把握交易的实质。与此相反，反对者则称IFRS过于依赖管理层的自由裁量权，这将造成可比性缺失并且阻碍准则的可强制执行度。
因此，SEC的工作人员对IFRS的全面性作了分析（SEC 2011a）。他们的调查涉及（1）盘查IFRS在哪些领域与US GAAP相比只提供了有限指引或者没有提供任何指引；（2）调查目前发行人，审计师及投资者在实务中如何根据IFRS处理上述问题；以及（3）明确发行人，审计师及投资者在哪些领域会受益于额外的指引。SEC的调查结果（SEC 2011a）详见本文的第四部分。
可审计性与可执行度
也有一些声音表示IFRS的缺乏细节性和说明性的指引也许会对美国财务报告系统的审计与监管带来挑战。另外，还有一种担忧是IFRS的应用也许随着监管环境的不同而变得不一致，进而降低了投资者的潜在收益。
还有些人认为由于应用IFRS股东以及其他人士会质疑管理层对准则的运用和判断，因而公司面临的法律诉讼将有所增加。SEC的工作人员曾经表示这些对诉讼的担忧有点夸大其词，尤其是报表编制者和审计师都保留了同期文件，这些资料可以证明他们已妥善地评估了交易的实质，并引用了适当的准则依据。所以上市公司的会计处理有着良好的支撑并且也公开地披露了他们对处理的判断。鉴于来自各利益相关方的意见比较多样，SEC工作人员着手评估了报表编制者对重要判断所作出的披露的透明性，以及对IFRS的遵从度。工作人员的评估详见本文的第四部分。
跨司法管辖区的可比性
对美国投资者来说，是否可以因跨司法管辖区报表的可比性而受益，主要取决于IFRS在不同公司间、行业间以及司法管辖区间遵从的一致性程度。
可能破坏可比性的因素包括：不同司法管辖区对准则解释和应用不同、跨司法管辖区审计保持一致的难度以及不同辖区执行力度的差异、IFRS内在的可选择性，还有将IFRS翻译成当地语言而产生的不一致性。
SEC下属的财务报告改进咨询委员会（Advisory Committee on Improvements to Financial Reporting ，CIFiR）断言，IFRS在某些准则要求中允许使用其他会计处理方法（可选择性）降低了财务报告可比性，从而制造了一些本可避免的复杂性。因此，一些人认为IFRS会因为发行人对相似交易或事项的处理或披露不同而降低财务报告信息的可比性。相反地，通过消除可选择性，忠实地遵从IFRS会增加财务报告的可比性，因为可选择性的模糊界线会使得交易安排中细微的差异产生显著不同的会计处理结果。
SEC的工作计划称其工作人员将会分析在同司法管辖区内和跨司法管辖区间根据IFRS编制的财务报告的可比程度，以及（1）调查可能影响IFRS在全球范围可比程度的因素；（2）评估实务中根据IFRS编制的财务报告不可比的程度以及投资者如何处理上述情况；（3）明确改善根据IFRS编制的财务报告的跨境可比性的方法。SEC的调查详见本文的第四部分。
二、IASB与IFRS基金会的独立性
IASB由IFRS基金会监管，直到2009年都没有与各国的证券监管机构建立直接的联系。认识到与公众资本市场监管当局建立联系将会增强IASB的公众责任度后，IFRS基金会的受托人在2009年修订了基金会的章程，并通过设立监督委员会帮助IFRS基金会与主要的证券监管机构建立紧密的联系。监督委员会的设立为增强IFRS基金会与IASB公众责任度迈出了重要的一步。但是，一些利益相关人认为监督委员会需要增设更多的投资者代表席位。SEC工作计划中所明确的任务之一就是要求SEC的工作人员对监督委员会是否在按照设计意图运行进行分析，并且对是否可以通过改进某些领域来提高委员会对利益相关人的责任度进行分析（注5）。
IFRS基金会及IASB的构成
IFRS基金会由来自不同地区不同背景的22个受托人组成，受托人的任期为三年，可连任一次。IASB由16名成员组成，任期五年，若要连任须重新委任（除主席和副主席，其他理事会成员的第二任期限仅为3年）。受托人将对理事会成员组成的合理性做出判断，这样一来IASB就不会被特定的利益方（特定地域或者特定专业背景）所主导。SEC认为IFRS基金会以及IASB的组成影响着IASB的准则制定流程的独立性。因此，SEC工作人员的另一项任务是分析IFRS基金会以及IASB的成员组成在多大程度上为了投资者的最终利益服务，并促进会计准则的独立发展（注6）。
IFRS基金会的资金来源
直到2008年，IASB运作的资金来源主要来自全球资本市场参与者的自愿捐献。IFRS基金会受托人一直寻求建立一个更持久的筹资方式，该筹资方式应满足以下四个特点：
（1）具有广泛基础
（2）可以令公众瞩目
（3）是开放式的
（4）考虑到不同国家的特色
在其2008年提出的路线图中，SEC表示只有IFRS基金会达到确保一个稳定的筹资机制以支持IASB独立运作这一目标，其才会考虑作出未来采用IFRS的决定（SEC 2008）。SEC工作人员试图评估在多大程度上IFRS基金会的资金来源会保证IASB准则制定流程的独立性，通过对以下几方面进行考量（注7）：
（1）委托人管理其筹资方法所基于的四个特点是否适当；
（2）来自个体组织的自愿捐献是否减少，同时IFRS基金会是否能够确保拥有一个稳定且独立的融资平台；
（3）美国资本市场可能带来的替代性融资机制
IASB准则制定流程
SEC工作人员的2010年工作计划称投资者的观点对于有效的准则制定是至关重要的，因为投资者是财务报告的主要使用者。2009年IFRS基金会任命了2名来自美国投资界的投资者帕特里克·芬尼根（Patrick Finnegan）和帕特里夏·麦康奈尔（Patricia McConnell）在IASB供职。此外，IFRS咨询委员会已经设立了一个由主要的投资机构代表组成的下属小组，促进IASB与投资者代表之间更紧密的互动。作为2010年工作计划的一部分，SEC的工作人员将评估IASB如何平衡及时解决新兴问题与遵循尽职程序之间的矛盾。他们还将比照IASB的实务作法、IFRS基金会及IASB文件中的要求及各利益相关方的期望，由此评估IASB及时且有效解决新兴问题又不牺牲尽职流程的能力。除此之外，SEC的工作人员将跟进IASB近期的准则制定工作从而分析其独立性与客观性。（注8）
三、准则趋同的一种潜在模式
2011年5月，SEC的工作人员发表了一篇文章探讨为美国发行人将IFRS融入美国财务报告体系的一种潜在模式（SEC 2011b）。在该模式中，FASB将持续不断地参与准则趋同的工作，趋同的路线也将借鉴其他司法管辖区的IFRS趋同及核准的过程。该文章是SEC工作人员根据2008年工作计划的要求撰写的，是对持续评估IFRS趋同项目的一个阶段性成果。
应当说明的是上述文章里描述的模式只是一种可能性，而并非一定是SEC或其工作人员的首选。该文章仅讨论一种模式的原因是因为其他的可能模式大家已经有所了解。文章中所示的框架旨在说明：
• SEC的决定不必是二元的（例如，要求所有美国发行人都适用IFRS或者完全不适用）；
• 采用IFRS与SEC对美国会计准则制定的权力并不相悖；
• 以最大限度地降低成本，精力和其他过渡障碍来完成委员会的目标——建立一套高质量、全球公认的会计准则是有很多可能的方法。
除了2011年5月这篇文章中提出的模式，SEC以及其工作人员之前已描述并寻求过其他可能模式，包括：
• 在某一特定日期开始完全采用IFRS但不设立任何审核机制；
• 通过几年的过渡期逐渐完全适用IFRS；
• 为美国发行人提供可以采用IFRS的选择权。
融合V.S.核准
2011年5月SEC工作人员文章中列示的适用模式已被通俗的称为“融认”（condorsement），因为其集成了已在其他司法管辖区使用的融合及核准两个环节。将IFRS融入美国财务报告体系的趋同模式涉及美国准则制定者将当地准则不断地与IFRS趋同的工作。在核准模式下，当地的司法管辖区在特定的使用条件下核准使用IASB发布的新准则。在很多司法管辖区，对于针对本国特色想制定不同于IFRS的本土特殊化准则的要求门槛很高。
潜在的融入框架
2011年5月SEC工作人员文章探讨了一个可能的适用框架，那就是US GAAP将被保留，但是FASB将会在一个确定的期限内逐渐地将IFRS融入US GAAP。虽然文章中没有提出一个明确的时限，但文中建议上述流程可能涉及一个五至七年的过渡时期。在该段时期内，上述框架将逐步解决IFRS与US GAAP之间现存的差异。过渡时期后，上述框架将与核准模式相衔接。以上做法的目的是在过渡时期结束时，美国的发行人将能够发布既遵循US GAAP又遵循IFRS的财务报告。
提案中设想的趋同模式包括通过一个结构化的过渡计划将IFRS直接融入US GAAP中以替换US GAAP与IFRS现存的不同之处。在制定过渡计划中，FASB和SEC工作人员的首先要考虑的是确定一个方案使得转换对本土的利益相关方的影响最小化，同时仍然能为投资者提供有用信息。这个优先考虑事项建立在对IFRS的过渡若随着时间推移逐步推进仍是最有效的方案这一前提下，也建立在分阶段、将IFRS按单项准则逐个融入US GAAP中的基础上。工作人员报告指出上述方案“将要求改变FASB目前的运作方式”，并要求FASB“在一个相对短的时间内”制定一个过渡计划“以使本土的利益相关方可以有充分的准备”（SEC 2011b：2）。
过渡计划将IFRS分成以下三大类：
1）MOU中涉及的IFRS项目。FASB和IASB一直以完成MOU项目为目标。如果能够通过双方委员会联合审议将这些项目圆满的完成，这些项目将被相对快地融入US GAAP及IFRS中，同时也就不会对过渡计划有什么影响。
2）目前在IASB准则制定议程中的IFRS。FASB将评估IASB在短期内可能发布的新准则以确定这些准则对IFRS潜在的改变有多大，以及与US GAAP潜在的差异有多大。一旦这些准则被IASB最终确定，FASB将逐项审阅这些准则以确定如何最好地将其融入US GAAP。
3）目前准则制定议程中不涉及的其他所有IFRS准则以及IFRS没有解决的领域。FASB将评估目前准则制定计划中不涉及的准则是否可能被尽早纳入融入US GAAP的过渡期。为了使适用成本最小化，工作人员文章中建议在尽可能地考虑到可比性、可靠性，成本与效益以及其他相关因素后，就应该允许采用IFRS准则。
在整个过渡期内，FASB将需重新评估IASB的准则制定的优先事项，并可能需要将项目从第三大类转移到第二大类，或者反之亦然。FASB的过渡计划还需要定期更新并传达给利益相关方。
过渡期结束后，美国需要建立一种机制让FASB在国际准则制定的舞台上继续发挥积极作用，以协助高质量、全球公认的会计准则的开发和推广，同时对将新的IFRS融入US GAAP进行核准。上述角色将与FASB目前准则制定角色与责任有着显著的不同。更重要的是，FASB将与其他主体一起参与IFRS的制定过程，而不再是制定新的或修订现存US GAAP中准则的责任主体。
在后续的核准过程中，FASB将保留修订或者增加新颁布的IFRS准则条款内容的权力。然而，与SEC行使其对FASB发布的准则进行修订或增加条款的权力相似，文章认为FASB要求修订或者向IASB要求添加条款的情形应当是很少见的。文章中又说明FASB认为有必要作出更新的情况包括：（1）需要额外的披露要求，（2）对某一特定事项，需要明确美国发行人采用IFRS中哪种可选处理方式更符合美国的实际情况，或者（3）对IFRS没有特别说明的事项作出与其兼容的规定。
除了对IASB颁布的新准则进行持续的核准外，FASB的角色可能涉及下列活动：
• 为IASB全球化准则制定议程的战略规划提供帮助；
• 协助IASB开展具体的准则制定和研究项目；
• 与IASB一同参与释义性案例与实施指引的制定；
• 从美国本土角度为IASB制定的准则提供案例与解析；
• 发现准则执行和解释中的疑难事项并且通过研究项目来协助IFRS释义委员会解决这些问题；
• 从美国资本市场参与者的角度对实施后的准则做出评估并在评估过程中承担重要的职责；
• 协助IASB和美国利益相关方之间的沟通工作，进而促进IFRS有关信息的广泛传播，并将利益相关方所关注的问题传达给IASB；
• 参加与其他国家准则制定者的会议；
• 鼓励美国的利益相关方参与新准则制定及对IFRS的修订；
• 为参与全球化准则的制定活动培养专家及有经验人士。
SEC工作人员文章还指出，在这种方式下SEC将会继续发挥其对FASB这一被认定的美国准则制定者的监管权力（SEC 2011b）。在其执行监管的过程中，SEC工作人员可以象发布内部员工会计公告流程那样发布事项指引，虽然工作人员预计发生上述事件的情形将是少见的。另外，SEC将会继续积极参与全球化会计准则的制定流程，并可能需要拓宽与IASB及其治理机构的交流与合作。
潜在的益处与风险
2011年5月SEC工作人员文章指出了该融入模式的一些潜在的益处和风险（SEC 2011b）。该模式提供了一个灵活的过渡策略，它可以根据美国各相关利益方的需求不断地进行调整。但是，如果计划制定地不够完善，或者应对环境变化的灵活性不足，那么该量身定制的过渡策略的益处将被最小化。此外，衔接性较差或经常变化的过渡方案将会为IFRS融入美国财务报告体系这一过程制造混乱。
上述趋同框架提供的是逐步实施IFRS的方案，这与那些一次性完全适用IFRS的模式相比可以降低趋同成本。这种将现有准则逐步过渡到IFRS的模式能够缓解IFRS学习曲线的强度。但是，工作人员也指出，一些人认为对那些大型跨国公司来说此模式并非最佳方案，它们在海外的附属公司已经开始IFRS（或正准备适用）的趋同工作。这些美国发行人可能更倾向于自一个确定日期开始完全适用IFRS的模式或者以“大爆炸”式的模式一次性过渡。
融入这种趋同模式将依然保留US GAAP作为美国发行人财务报告的基础。之前涉及引用US GAAP字眼的美国法律，合同文件，监管规定和指引可能由于趋同的影响需要进行修改，而通过保留US GAAP由此而产生的复杂性将得到缓解。然而，更重要的是不论财务会计框架的最终的名称是什么，SEC都需要花费大量的精力去了解财务报告体系的变化对相关的法律，合同文件以及监管要求的内在影响。
SEC的工作人员收到了约140份针对2011年5月文章的反馈意见函。大部分的受访者支持SEC工作人员文章中提及的模式。支持者认为该模式将使得过渡过程和时机变得灵活，这将有助于降低IFRS的实施成本。同时他们认为应保留已被嵌入法定，法律和合同要求中的“US GAAP”这一词语，并应允许SEC和FASB继续在美国准则的制定流程中发挥基础性作用。
四、IFRS的运用及其于US GAAP的区别
2011年11月，SEC工作人员根据其有关IFRS的工作情况发布了两份报告，对是否可以将IFRS融入美国的财务报告体系做出了评估。其中一份报告着重关注一些全球最大的企业应用IFRS的一贯性，另一份报告更关注IFRS与US GAAP的差异（SEC 2011b）。虽然SEC工作人员的研究结果有趣且详实，但并没有对是否应建议SEC同意将IFRS融入美国的财务报告体系做出决定性的评价。
IFRS的全球应用
在分析IFRS是如何在全球范围得以运用时，SEC的工作人员发现被其审阅的公司的财务报告基本上是符合IFRS要求的。然而，分析中暴露出两个问题：（1）披露的透明度和清晰度有待增强；以及（2）IFRS运用的多样性阻碍了财务报告跨国家及跨行业的可比性。在分析IFRS与US GAAP之间的重要差异时，SEC的工作人员注意到US GAAP与IFRS相比，其针对特定交易及特定行业的指引要远多于IFRS。工作人员还注意到在IASB与FASB完成其关于概念框架的联合项目前，双方使用的概念框架之间的差异会继续带来准则运用上的差异。
SEC的工作人员从2009年《财富》世界500强名单中选取了在22个国家上市的183家使用IFRS的公司，对其英语版的报告进行了分析。工作人员的分析仅限于财务报告中披露的信息。在许多情况下，工作人员无法确定某些特定交易是如何在财务报告中反映的或者无法确认其会计处理是否遵循IFRS。上述公司中的约80%在欧洲上市，其中来自德国，法国及英国的公司占了被审阅公司的约一半比例。样本中也包含了来自如中国、澳大利亚及巴西这些重要经济体国家的公司。被选公司分属于36个行业，大部分来自银行业（20%），石油与炼油业（8%），电信业（8%），食物与药品业（6%），工程与建筑业（5%）以及汽车制造业（5%）。上述公司中的47家在SEC注册登记，另外有29家公司曾经在SEC注册。
分析工作的目的是评估IFRS是如何在实务当中被应用的，并侧重于公司的交易在财务报告中的确认和计量。总体上来说，工作人员得出结论称这些财务报告表面上符合IFRS的要求；但是，样本中某些公司的交易及会计政策披露的透明度及清晰度需要加强。例如，某些公司：
1）没有披露某些特定领域其采用的会计政策；
2）在会计政策披露中所提供的细节和清晰度不足以支持投资者对财务报告的理解，包括那些确认金额巨大对财务报告产生最重要影响的领域；
3）使用与IFRS不一致的术语。
因此，上述披露阻碍了投资者对交易实质及其如何在财务报告中反映的理解。
IFRS运用中明显的多样性使得跨国家以及跨行业中财务报告的可比性产生了问题。在工作人员的审阅中，上述多样性可被归因于多种因素，包括准则允许的多种处理方法、准则中缺少指引、在国家或地区运用中有特定的要求，以及在某些情况下明显违背了IFRS的要求。
工作人员发出警告称，由于只有大型公司被包含于样本中，分析结果可能在所有使用IFRS列报的实体中不具有广泛的代表性。他们审阅现任或前任SEC注册者披露信息的透明度时所发现的问题相对较少。
该份报告包含了一份SEC下属公司财务部对审阅外国私有发行人使用IFRS填制SEC申报文件时常见的一些问题反馈。SEC对于近期外国私有发行人大多数年度申报文件的意见集中于金融工具，财务报表列表以及长期资产的减值等方面。
US GAAP与IFRS的比较
IFRS工作计划考虑的关键领域之一，就是对于上市公司所编制的财务报告的使用者而言，IFRS是否能为其提供“高质量”以及“足够全面”的必要信息。为了解决这个问题，SEC的工作人员分析了US GAAP与IFRS的差异。
工作人员使用US GAAP作为其比较的参照点，开始比较会计准则汇编（ASC）主题200至800（列报，资产，负债，权益，收入，费用以及各类交易），但刨除了那些FASB与IASB的MOU项目持续联合准则制定中涉及的议题。分析还刨除了那些IFRS中有特别规定但US GAAP中没有与之对应的议题（例如，政府补助）。该篇文章评估了39个议题，叙述了其与US GAAP较大的差异部分并配以具体的例子来说明差异。
这项分析的基础是2010年6月30日发布的US GAAP以及IASB在2010年1月1日发布的IFRS两项权威文献。但是，如果工作人员认为最新的变化（例如，IFRS近期对于退休后收益的会计处理变化）对评估US GAAP与IFRS的差异有重大影响，分析的某些部分会根据最新的会计指引作出更新。这项分析并未包含SEC在内的证券监管机构的其他指引或要求。
分析工作中剔除的MOU项目包含了收入确认，租赁及金融工具等高优先级项目，以及MOU中列明的双方委员会目前尚未积极讨论的例如具有权益特征的金融工具及财务报表列报等其他项目。工作人员承认在SEC进一步考虑将IFRS融入美国财务报告体系前，MOU中的一些项目也许无法完成。
工作人员称，“IFRS中包含了委员会对各行业交易的会计处理原则，但是针对实施指南的具体指引以及例外声明却很有限”（SEC 2011b：9）。相比之下，US GAAP中则有为交易，行业，例外事项的重要指引，以及特别确认及计量的指引。US GAAP还针对美国法律及监管环境的要求（例如，利率调节操作）作出指引，而IFRS却未针对任何司法要求制定特殊指引。由于IFRS的层次结构中包含了对基于相同框架的国家公认会计准则的考量，工作人员承认比起单纯的准则比较，在实务中IFRS与US GAAP的操作相似性更明显一些。
报告中也对双方委员会使用的概念框架的差异以及双方权威地位的差异做出了引述。这些差异，例如资产与负债的定义与确认，在双方委员会完成其联合项目统一其概念框架之前还将继续存在。另外，IASB的概念框架是具有权威地位的，而美国的概念框架却没有。
SEC的工作人员承认，报告中所识别出的差异并非意味着是IFRS与US GAAP的全部差异，而是希望从更高层面发现一些关键领域的主要差异。工作人员还明确表示其审查重点只是在识别US GAAP与IFRS存在差异的领域，并没有包含这些差异单独或者集合起来对IFRS质量的影响分析。
结论
几十年来，SEC一直致力于建立一整套高质量且全球公认的会计准则。2010年，SEC制定了一个让其工作人员持续跟进的工作计划以评估是否，如何及何时建议将IFRS融入美国的财务报告体系。2011年11月，SEC的工作人员根据其工作计划发布了两份进度报告。第一份报告比较了US GAAP与IFRS之间的差异。第二份报告分析了全球范围内实务中如何运用IFRS。在分析IFRS是如何在全球范围内适用时，SEC工作人员发现被其审阅的公司的财务报告基本上符合IFRS的要求。但是，分析中也暴露出两大问题：（1）披露的透明度和清晰度有待增强；以及（2）IFRS运用的多样性阻碍了财务报告跨国家及跨行业的可比性。在分析IFRS与US GAAP之间的重要差异时，SEC的工作人员注意到US GAAP与IFRS相比，其针对特定交易及特定行业的指引要远多于IFRS。
2012年7月，SEC工作人员发布了IFRS工作计划的最终报告，总结了其工作内容以及调查结果，但并未向委员会提供有关其未来行动的任何结论或建议。虽然SEC工作人员公开征求对最终报告的评论意见，但是报告中仍然没有表明委员会的下一步会是怎样。同时报告指出在委员会作出任何决定之前，仍需进一步的分析和考量。SEC的工作人员表示其会为委员会的考量提供独立于其工作计划内容的建议。
SEC正认真并全面地考量趋同的可能性，前提是以实现投资大众及资本市场的利益最大化为目标。目前来说，仍无法预测SEC是否、如何及何时将IFRS融入美国的财务体系。但是，我们预计2013年SEC将对此做出结论。斯特里特2012（Street 2012）报告中从美国的角度多方面的讨论了IFRS趋同的细节问题。
声明：本文包含的信息是概括性的，并不试图解决具体某人或某实体的实际境况。尽管我们尽力提供准确和及时的信息，但亦不能保证该信息在传达之日的准确性以及保持其在未来的准确性。任何人都不应在未经接受适当的专业意见前使用这些信息。
作者Holger Erchinger是毕马威会计师事务所纽约办公室的合伙人。
注释
1）2001年IASB从其前身机构国际会计准则委员会（IASC）继承了制定会计准则的责任。
2）对此问题更多讨论可参见斯特里特（2012）对在美国可能采用IFRS的文章。
3）取消对使用IFRS的外国私人发行人调整转换至US GAAP的要求并未改变对其他SEC申报文件的要求的适用——例如，要求财务报告必须根据美国公众公司会计监督委员会（PCAOB）的准则进行审计。
4）有关MOU的更多细节可参考IASB（2006）及斯特里特（2012）对此问题的论述。
5）截至2012年6月，SEC的工作人员并没有公开披露他们的研究结果。
6）截至2012年6月，SEC的工作人员并没有公开披露他们的研究结果。
7）截至2012年6月，SEC的工作人员并没有公开披露他们的研究结果。
8）截至2012年6月，SEC的工作人员并没有公开披露他们的研究结果。
原文链接：http://onlinelibrary.wiley.com/doi/10.1111/j.1835-2561.2012.00179.x/full
来源：中国会计视野
